Sütun 1 Tutar B Yaklaşımı Nedir?
Forvis Mazars Türkiye
A leading international audit, accounting, tax and advisory firm, present in 100+ countries and territories.
Giriş
Güncel uluslararası vergi arenasında şu an en çok tartışılan konu, şüphesiz ki Sütun (Pillar) 2, küresel asgari kurumlar vergisidir. Bununla beraber Sütun 1 kapsamında Tutar A ve Tutar B’ye ilişkin çalışmalar da OECD nezdinde son hızda devam etmektedir. Bu yazımızda transfer fiyatlandırması ile ilgili oldukça önemli bir gündem maddesi olan Sütun 1 Tutar B konusunu ele alıp siz değerli okuyucularımıza genel bir özet sunacağız.
Sütun 1, Tutar B, herhangi bir grup ya da şirket büyüklüğü minimum eşiği olmaksızın, belirli koşulları sağlayan çok uluslu şirketleri (ÇUŞ) ilgilendiren yeni bir uluslararası vergi mevzuatı olup, temel pazarlama ve dağıtım faaliyetlerinde transfer fiyatlandırması ilkelerinin uygulanmasını basitleştirmeyi ve kolaylaştırmayı amaçlamaktadır. Basitleştirilmiş yaklaşım olarak da anılan bu yaklaşım hem vergi idareleri hem de çok uluslu işletmeler için vergide uyum yükünü azaltarak, vergi idaresi kapasitesi sınırlı olan ülkeler için kaynak kullanımı etkinliğini arttırmayı amaçlamaktadır.
Tutar B'nin Gelişim Süreci
Tutar B'nin geliştirilmesi, OECD ve Kapsayıcı Çerçeve[1]üyesi ülkelerin ortak çabasıyla gerçekleşmiştir. Süreç özet olarak aşağıdaki şekilde ilerlemiştir;
● Ekim 2021'de, OECD temel pazarlama ve dağıtım faaliyetlerine transfer fiyatlandırması ilkelerinin uygulanmasında vergi idareleri ve işletmelerin karşılaştığı zorlukları ele almak amacıyla bir proje başlatmıştır.
● Aralık 2022'de, OECD kamuoyu geri bildirimi toplamak amacıyla ilk Tartışma Taslağı'nı yayımlamış olup bu taslak, önerilen yaklaşımı ana hatlarıyla belirlemiş ve metodolojiyi geliştirmek için tüm paydaşlardan geri bildirim almıştır.
● Temmuz 2023'te, ilk tartışma taslağı için gelen geri bildirimleri içeren ve ek detaylar ve iyileştirmeler sunan ikinci Tartışma Taslağı yayımlandı.
● Şubat 2024’te basitleştirilmiş ve kolaylaştırılmış yaklaşım ile ilgili OECD Rapor’u yayımlandı. Bu Rapor, süreç boyunca paydaşlardan gelen tüm geri bildirim ve analizleri entegre ederek yaklaşımın temel prensiplerini ortaya koyan, bununla beraber yine de ilave bilgi ve açıklama gerektiren bir rapor olarak özetlenebilir.
● Haziran 2024’te, Şubat ayında yayımlanan raporda belirtilen bazı kavramlara açıklık getirilmiş, en önemlisi mevzuatın ülke mevzuatlarına alınmasına temel oluşturacak ülke listeleri ve karlılık düzeltmelerine ilişkin ilave bilgiler paylaşılmıştır.
Amaç, Kapsam ve Uygulama
Tutar B'nin temel amacı, sınırlı kaynaklara sahip vergi otoritelerinin idari yükünü azaltmak, işletmeler için uyum gerekliliklerini basitleştirmek ve rutin pazarlama ve dağıtım faaliyetleri için tutarlı ve öngörülebilir kâr marjları sağlamaktır.
Tutar B uygulamasının en büyük zorluğu, tüm Kapsayıcı Çerçeve üye ülkelerin üzerinde uzlaştığı bir yaklaşım olmaması ve uygulama bütünlüğü sağlamanın oldukça zor olmasıdır. Özetlemek gerekirse; 1 Ocak 2025 itibarı ile ülke idareleri Tutar B’yi kendi mevzuatlarına alabilir ve bu mevzuatı zorunlu tutabilir, seçimlik bir hak olarak sunabilir ya da ya da mevzuatı kabul etmeyebilir.
Bu bağlamda, bir ülke, kendi mükellefinin test edilen taraf olarak Tutar B hesaplamasına olanak tanıdığında, sonuçlar karşı ülke için bağlayıcı olmayacaktır. Bununla birlikte, OECD yaklaşımı içerisinde Tutar B’yi uygulayan ülkelerdeki finansal sonuçları diğer ülke idarelerinin politik bir taahhüt olarak kabul etmesi beklenmektedir. Aynı zamanda ortaya çıkabilecek ihtilaflar için çözüm mekanizmalarının etkinliğini artırmak hayati önem taşımaktadır ve bu konu Rapor'da sürekli olarak vurgulanmaktadır.
Kapsama Giren İşlemler
Tutar B uygulamasındaki hedef, Tutar B hesaplaması ile temel pazarlama ve dağıtım faaliyetlerine yönelik transfer fiyatlandırması uyumu ile ilgili karmaşıklıkları önlemektir. Bu bağlamda, kapsam dahilindeki işlemler sınırlı işleve sahip satış ve pazarlama faaliyeti gösteren ancak direkt olarak son kullanıcıya satış yapmayan şirketledir. Her ne kadar bu şirketlerden beklenen ve beklenmeyen faaliyetler, belirli nicel ve nitel kriterler raporda belirtilse de ayrıntılı bir fonksiyon, risk ve varlık analizi raporda maalesef yer almamaktadır. Bu durumun ileride Tutar B ile ilgili incelemelerin odak noktasında olabileceğini belirtmek gerekir.
Uygulama Esasları
Tutar B'nin uygulanması en genel olarak, tanıma giren şirketler için EBIT (Faiz ve Vergi Öncesi Kar) marjlarının belirlenmiş kriterlere göre yeniden belirlenmesini içerir ve detaylı bir karşılaştırmalı analiz (benchmark çalışması) gerektirmez. Önemli bir diğer husus, OECD vergi mükelleflerinin koşulların aynı kalması durumunda bu yaklaşımı en az 3 yıl boyunca uygulamalarını beklemektedir.
Şubat 2024’te yayımlanan OECD Raporu’na göre, OECD düşük kapasiteye sahip vergi idarelerinin[2] bir listesini yayımlayacak ve ülkeler Tutar B'yi uygulamayı buna göre tercih edebileceklerdi. Haziran 2024’te bahsi geçen tamamlayıcı rapor yayımlanmıştır. Bu belgede dikkat çekici bir nokta, bir önceki Rapor’da "düşük kapasiteli idare" terimi yerine "kapsanan idareler"[3] terimi kullanılmış ve politik kabul taahhüdü, sadece düşük değil, düşük ve orta gelirli ülkeleri kapsayacak şekilde genişletilmiştir.
Kapsanan ülke listesi OECD'nin web sitesinde yayınlanacak ve liste her beş yılda bir gözden geçirilecektir. Ülkeler ayrıca ikili bazda siyasi taahhütlerini diğer ülkeler için de genişletebilecektir. OECD tarafından kapsanan ülke sayısı 66[4] olup Türkiye bu ülkeler arasında yer almamaktadır. Belirtilen ülkeler Tutar B mevzuatını uygulamaya almak zorunda değildir ancak OECD tarafından bu ülkelerin Tutar B yaklaşımını benimsemesi durumunda politik olarak uygulama sonuçlarının diğer ülkeler tarafından kabul edileceği taahhüttü beklenmektedir. Türkiye’nin kapsayıcı çerçeve üye ülkesi olarak bu taahhüdü yerine getirme koşulu karşı ülke ile aralarında ikili vergi anlaşması olmasıdır.
Tutar B Nasıl Hesaplanır?
Tutar B altındaki basitleştirilmiş yaklaşım aşağıdaki adımları içerir:
● Sınıflandırma: Şirketler, faaliyetlerine ve bu sektörlerde gözlemlenen ilişkilere dayalı olarak üç ana sektör grubundan birine sınıflandırılır.
● Küresel Kâr Marjı Matrisi: Küresel Kar Marjı Matrisi, sektör grupları ve test edilen şirketin finansallarına göre hesaplanan faktör yoğunluğuna göre farklı kategoriler için hedef kâr marjlarını belirlemek için kullanılmaktadır. Tutar B için belirlenecek oranlara temel teşkil eden kâr marjı verisi bu tablodur. Marjlar, OECD tarafından her beş yılda bir güncellenecek olup bu düzeltmeler ilgili ülkenin vergiye esas lokal muhasebe standartlarına göre hesaplanacaktır. Mevcut oranlar minimum %1,5 ile maksimum %5,50 arasında değişmektedir.
● Faaliyet Gideri Çapraz Kontrolü: Tutar B’ye göre belirlenmiş EBIT marjına uygulanan bir kontrol mekanizmasıdır. Ne zaman ki yeni belirlenen EBIT marj, OECD tarafından tavan ve taban olarak belirlenen faaliyet gider aralığı sınırının altında ya da üzerinde kalır, o zaman EBIT marj olması gereken sınıra ulaşana kadar bir düzeltime tabi tutulacaktır. Haziran 2024’te yayımlanan tamamlayıcı rapor ile bu ülkeler listesi de OECD tarafından yayımlanmıştır.[5]
● Gerekli Ülke Düzeltmeleri: Küresel kârlılıkla uyumu sağlamak için yeterli veriye sahip olmayan ülkeler için kâr marjı ilave düzeltmesidir. Bu ülkelerin belirlenmesi uluslararası derecelendirme kuruluşlarının ülkeler için belirlediği kredi derecelendirme notlarına göre yapılacaktır. Haziran 2024’te yayımlanan ikincil rapora göre bu not BBB+ ve aşağısıdır. Ülke düzeltimin için diğer bir koşul ise global veri setinde beş adet emsalden daha az emsale sahip olan ülke olmasıdır
Önerilerimiz
Sütun 1 Tutar B, pazarlama ve dağıtım faaliyetlerine ilişkin transfer fiyatlandırması ilkelerinin uygulanmasında basitleştirilmiş ve düzenlenmiş bir yaklaşım sunmayı amaçlamaktadır. Ancak odak noktasında daha çok gelişmekte olan ülkelerin olduğu bu yaklaşımın uygulamada bu amacı gerçekleştirip gerçekleştiremeyeceği net değildir. OECD Nihai Raporu, birkaç pratik örnekle uygulamayı göstermektedir. Ancak, mevcut örnekler gerçek hayattaki şirket finansalları ve karmaşık operasyonel durumlar göz önüne alındığında yeterince açıklayıcı değildir. Yaklaşımın işleme taraf olan her ülke için bağlayıcı olmaması, vergi ihtilaflarının azaltılmasından çok aslında ihtilaf çözüm mekanizmalarının daha etkin olmasının önemini açıkça ortaya koymaktadır. İlgili zorlukları ve beklentileri sınıflandıracak olursak:
● Tutar B’ye ilişkin ihtilaf çözümlerinin geliştirilmesi için Model Anlaşma'nın 25. Maddesi'ndeki metinde bir değişiklik öngörülmektedir. Önemle belirtmek gerekir ki olası ihtilaf çözümlerinde başvurulacak kılavuz her zaman OECD Transfer Fiyatlandırma Rehberi'dir.
● Her Kapsayıcı Çerçeve (IF) üye ülkesi, pozisyonunu açıklamalı ve üç seçenekten birini seçmelidir. Çifte vergilendirmeyi önlemek için adımlar atılmalı ve IF üyelerinin kapsamdaki ülkeleri destekleme taahhütleri alınmalıdır. Bu taahhüdün detaylarını netleştirmek için çalışmalar devam etmektedir (Örnek; yetkili makam anlaşmalarının geliştirilmesi gibi)
● Karşılıklı Anlaşma Usulü (KAU) her ülke vergi idaresince etkin olarak kullanılamamaktadır. Her ne kadar BEPS 14. Eylem planı olarak asgari uygulaması zorunlu standartlardan biri olsa da KAU ülkemiz de dahil olmak üzere etkinliğini birçok IF ülkesinde arzu edilen seviyeye getirememiştir. Yıl içerisinde sonuca ulaştırılabilen KAU dosyası oranları gelişmiş ülkelerde %45 seviyesinde iken, gelişmekte olan ülkelerde bu oran %10 ve altıdır.
● ÇUŞ’ler için, ayrıştırılmış bilanço ve gelir tablosunun mevcut olması, Tutar B uygulanmasında yüksek öneme sahiptir. Ancak, denetlenebilir ve güvenilir bir ayrıştırma sağlamak ÇUŞ’ler için hala operasyonel olarak zorlayıcı olabilmektedir. OECD Transfer Fiyatlandırması Rehber’inde (TFR) bu zorluklara değinilmesine rağmen, Tutar B’ye ilişkin Rapor sadece OECD TFR’ne referans vermekte, ancak ilave bir rehberlik sunmamaktadır. ÇUŞ’ler, ayrıştırılmış gelir tablosunun EBIT marjı seviyesine kadar denetlenebilir olması gerektiğini bilmelidir. Bu bağlamda, ERP ve muhasebe sistemlerini bu tür bir raporlama tekniği açısından gözden geçirmeye başlamalıdırlar.
● ÇUŞ’ler, yasal mali tablolara dayalı olarak hedef marjları hesaplamalıdır. EBIT hesaplamasında grup ve yerel muhasebe standartları arasında bir uyumsuzluk varsa, bu dikkatlice değerlendirilmelidir.
● Yıl sonu düzeltmeleri çok titiz bir şekilde hesaplanmalı ve belgelenmelidir.
● Ayrıca, nitelikli işlemlerle ilgili grup içi anlaşmalar, ilgili maddeleri içerecek şekilde değiştirilmelidir.
● İlgili yaklaşım Türkiye’deki mükelleflerden satış ve pazarlama faaliyeti yürüten şirketleri ilgilendirmemektedir. Zira şu an için Türkiye bu yaklaşımı uygulamak istediğine dair bir bilgi vermemiş ve kapsanan ülkeler listesinde yer almamaktadır. Bununla beraber kapsanan ülkelerde iştiraki olan Türk şirketlerinin bu ülkelerdeki gelişmeleri yakinen takip etmeleri gerekmektedir. Türkiye’nin kapsayıcı çerçeve üye ülkesi olarak karşı ülkede Tutar B yaklaşımını kabulünün koşulu, bu ülke ile aralarında ikili vergi anlaşması olmasıdır. Bu sebeple öncelikle bu ülkelerde temel satış ve dağıtım faaliyeti ile iştigal eden ilişkili şirketleri var ise hem mevzuat açısından hem de şirketlerinin finansal sonuçları ile ilgili olarak sıkı bir takip gerektiğinin altını çizmek isteriz.
Sizlere, OECD'nin yayımladığı rapor ve destekleyici belgelerden elde edilen bilgiler doğrultusunda, Sütun 1 Tutar B'ye ilişkin genel bakış sunmaya çalıştık. Herhangi bir sorunuz olması durumunda her zaman iletişime geçebilirsiniz.
Gökçe Gücüyener,
Ortak, Transfer Fiyatlandırması
Forvis Mazars Türkiye
[1] Inclusive Framework
[2] Low-capacity tax jurisdiction
[3] Covered jurisdiction